Publicado na Revista: Faculdade de Direito de São Bernardo do Campo - Ano 8 - Nº 10 - 2004.
Introdução
O tempo vem comprovando, até mais rapidamente do que era esperado, a tese que venho defendendo há anos: a de que nas circunstâncias sociais, econômicas e culturais do Brasil, a substituição dos tributos cumulativos por incidências não-cumulativas é um erro que poderá produzir consequências inesperadas. Os defensores da não-cumulatividade, profundamente decepcionados com os resultados práticos da adoção das medidas que vinham preconizando há tanto tempo, rapidamente deslocaram o eixo do debate para a questão do exagero na fixação das alíquotas dos novos PIS e Cofins, que multiplicaram as alíquotas cumulativas por um fator igual a 2,53. Pretendem com isso fazer crer que a meta da não-cumulatividade é correta, e que o erro se situa na ganância do governo que pretende aumentar sua arrecadação a qualquer custo.
Embora não se possa desqualificar o argumento sobre as intenções da administração, é preciso esclarecer que as alíquotas não-cumulativas atuais são equivalentes às alíquotas cumulativas anteriores, fazendo-se a devida correção para garantir a mesma base de incidência, como demonstrado em recente estudo da Receita Federal (Nota Copat/Copan 88/2003). O aumento da arrecadação, segundo o documento, ocorreu porque o novo PIS/Pasep passou a gravar as importações, como, aliás, não poderia deixar de acontecer se aceitarmos a tese de que no comércio internacional a tributação deve ocorrer sempre no destino.
Há que notar que a sistemática adotada pelo governo é inerente à técnica não-cumulativa da tributação. Em outras palavras, o governo está fazendo exatamente o que vários setores do empresariado nacional vêm defendendo há anos. Agora, contudo, eles são os primeiros a sofrerem na carne os efeitos das propostas que preconizaram de forma irrefletida, quase preconceituosa, condicionada por raciocínios cerebrinos e distantes da realidade brasileira.
Por sua vez, o governo se aproveitou da situação para aumentar sua arrecadação e abocanhar mais uma fatia dos rendimentos produzidos pelo setor privado. A atitude da administração tem sido a de simplesmente fingir surpresa com toda a comoção que a medida vem causando, e em atitude de puro cinismo declarar “mas foram vocês que pediram!”. Há uma história atrás de tudo isto.
O governo FHC passou oito anos se omitindo de discutir seriamente a reforma tributária. Em 2002, sob coação do FMI, passou a pressionar o Congresso para aprovar o fim da cumulatividade do PIS. Em Agosto de 2002 ameaçou-o dizendo que, caso o projeto não fosse aprovado até o final daquele mês, iria editar uma medida provisória para eliminar o PIS em cascata e, numa segunda etapa, encaminhar o mesmo tratamento à Cofins.
Não tenho conhecimento de outra instância na qual o governo tenha usado uma medida provisória como instrumento de coação ao Poder Legislativo e, ao mesmo tempo, tenha admitido tão explicitamente sua submissão ao FMI. Anteriormente a esse lamentável episódio, as MPs, por sua necessária relevância e urgência, antecipavam as discussões no Congresso Nacional. Contudo, por ocasião da decretação da não-cumulatividade do PIS, veio, lamentavelmente, como retaliação. O fato se repete em 2003, por ocasião da visita da nova missão do FMI, cuja exigência para a renovação do acordo seria a extensão da não-cumulatividade ao Cofins. Novamente o governo brasileiro, agora do PT, cedeu e aceitou ordens sobre como fazer para atingir as metas de superávit primário em 2004.
A psicose anti-cumulatividade
O impacto da alteração no PIS nos preços e na incidência da carga tributária entre os vários setores produtivos já foi exaustivamente avaliado e os reflexos negativos da medida vêm sendo reiteradamente anunciados na imprensa. Mesmo assim, o governo optou por fazer a mesma alteração na Cofins. A decisão advém de uma visão convencional, e no caso brasileiro, equivocada do pensamento empresarial sobre o sistema tributário nacional. Trata-se da psicose anti-cumulatividade que acometeu boa parte da sociedade brasileira. Acabar com os tributos em cascata virou palavra de ordem e, como tal, esse conceito perdeu significado concreto. Em recente entrevista, o ministro da Fazenda, Antonio Palocci Filho, pregou o fim da cumulatividade tributária, na mesma oportunidade em que defendeu a alteração dos mecanismos de financiamento do regime geral da Previdência mediante uma nova tributação sobre faturamento. A contradição é gritante.
Roberto Campos certa vez se referiu à intrigante distinção feita no Brasil entre dois tipos de cascatas. Uma, tida como maligna, inclui os odiados CPMF, PIS e Cofins. Contra eles são disparadas as mais violentas críticas. Por outro lado, existem tributos cumulativos unanimemente aplaudidos, e tidos como notáveis contribuições brasileiras à ciência tributária. São eles o Simples e o imposto de renda das empresas tributadas pela modalidade do lucro presumido. Cumpre observar que nestes dois casos a opção é exclusivamente das empresas, e que ao fazerem esta escolha estão reduzindo suas obrigações tributárias. Merecem, portanto, rasgados elogios, ainda que do ponto de vista técnico, o Simples e o lucro presumido sejam impostos em cascata tanto quanto a CPMF e a Cofins. As contradições encontradas nas análises sobre a reforma tributária são produto de uma campanha de massificação de mitos patrocinada por grupos de interesses. Como explicitado pelo economista Domério Nassar de Oliveira em um texto intitulado “Preconceito Tributário” “preconceitos se difundem por “slogans”, pela rotulação que inibe e ilude a opinião pública, confinando-a aos interesses de determinados grupos. O debate sobre a atual reforma tributária está contaminado por preconceitos que escondem conflitos entre lobbies de todas as espécies. O imbróglio resultante, não raro, leva seus principais interlocutores a afirmações contraditórias, conforme o momento ou o imposto específico em discussão”.
De fato, tais contradições podem ser encontradas não apenas nas declarações oficiais de representantes do governo, mas principalmente nas manifestações das principais lideranças empresariais. Em sua Nota Técnica 6/2003, a Federação das Indústrias do Rio de Janeiro descreve o resultado de pesquisa de opinião sobre a reforma tributária realizada entre empresários do setor. Os resultados demonstram que a mais importante fonte de descontentamento em relação ao sistema tributário brasileiro é o grande número de tributos, mencionada por 79,9% dos entrevistados. Em segundo lugar, com 51,8% das opiniões negativas surge a presença de tributos cumulativos/cascata, seguido de tributação sobre folha de salários (45,2%), complexidade do atual sistema (38,8%) e desigualdade na carga tributária entre os vários setores (36,1%), entre outros fatores de menos importância relativa. Quando questionados acerca dos piores tributos para a empresa, causadores dos maiores transtornos à competitividade, os entrevistados mencionaram em primeiro lugar um tributo não-cumulativo, o ICMS, com 71,9% dos registros, seguido das contribuições ao INSS, não-cumulativo, (54,8%); Cofins, cumulativo, (42,5%); CPMF, cumulativo, (32,8%); IPI não-cumulativo, (23,1%); IRPJ, não-cumulativo, (18,7%); PIS, cumulativo, (13%); e CSLL, não-cumulativo, (6,7%). Nota-se, portanto que não prevaleceu a correspondência entre as características formais dos tributos, de serem, ou não, cumulativos, e a ordenação dos piores tributos segundo a avaliação dos empresários, confirmando as contradições hipoteticamente esperadas por Domério Nassar de Oliveira.
Impactos distributivos da não-cumulatividade
Não obstante esta incrível esquizofrenia tributária, a alteração do PIS/Cofins, tornando-os não-cumulativos, terá profundas implicações distributivas e alocativas. Se, por um lado, a retirada da cumulatividade poderá favorecer os setores produtivos com fortes laços de complementaridade com outros setores fornecedores de insumos e matérias-primas, por outro, esta medida implicará brutal elevação da carga tributária nas atividades do setor terciário, onde a compra de insumos representa pequena parcela do faturamento bruto. Atividades prestadoras de serviços, como consultoria, ensino, saúde, limpeza, segurança, profissões liberais, seguros, representação comercial, corretagem, serviços financeiros e muitos outros arcariam com enorme elevação na carga tributária, uma vez que o volume de créditos tributários seria pequeno quando confrontado com a nova alíquota do PIS/Cofins de 9,25% incidente sobre o valor das saídas de seus serviços.
Apesar das evidências de forte assimetria no impacto da não-cumulatividade entre os setores econômicos, a sociedade não se comoveu, e assiste impassível à eventual transferência de carga tributária para os setores mais intensivos em mão-de-obra, como os serviços e os rendimentos financeiros. O curioso é que a alegação sempre foi a de que os serviços tradicionalmente seriam menos onerados de impostos que os demais setores da economia.
Recente estudo da Escola de Economia da Fundação Getulio Vargas – EESP/FGV refuta categoricamente esta falácia. Em relação ao PIB de cada setor, os tributos oneram os serviços em 32%, o comércio em 37%, e a indústria de transformação em 31%. O importante é notar que, qualquer que seja a alíquota fixada, os setores terciários passarão a ter carga tributária relativamente maior que os setores secundários, o que, salvo medidas compensatórias, já configuraria situação insustentável do ponto de vista do equilíbrio econômico do país.
A discriminação contra os prestadores de serviços é explícita, como pode ser verificado em uma declaração dada a um jornal por um alto dirigente da Confederação Nacional da Indústria – CNI – ao afirmar que "o setor empresarial vem defendendo nos últimos dez anos o fim da cumulatividade e tem consciência de que haveria impactos diferenciados". Trata-se de uma afirmação surpreendente, pois aquele órgão admite assim que já previa, e aceitava, que setores como os prestadores de serviços e o comércio, entre outros, poderiam ser fortemente prejudicados pelas medidas. Ao que parece, contudo, aquele organismo apenas passou a discordar do novo PIS/Cofins quando constatou que alguns ramos do setor industrial também poderiam ser prejudicados, fazendo-o mudar de posição e passar a criticar a não-cumulatividade da Cofins.
São duas as principais críticas à cumulatividade que, teoricamente, se tenta corrigir com o novo PIS/Cofins: o estímulo à excessiva verticalização da produção e a impossibilidade de desoneração das exportações e oneração das importações. Em artigo publicado em 14/03/2002 na Gazeta Mercantil, Luiz Zottmann e eu mostramos ter sido pouco provável que a cumulatividade do PIS, Cofins e da CPMF tenha gerado distorções na alocação de recursos, ou que tenha levado as empresas a um processo de verticalização da produção. As evidências empíricas brasileiras desmentem esta possibilidade, principalmente analisando-se a indústria siderúrgica, supostamente a mais fortemente afetada pela cumulatividade do sistema tributário nacional.
Quanto à questão do comércio externo, a não-cumulatividade é apresentada pelo governo como condição sine qua non para desonerar as exportações. Isso não é procedente. As leis 9.363/96 e 10.276/01 já vinham desonerando as exportações do PIS e da Cofins. Além disso, o mito de que o tributo sobre o valor agregado desonera a produção deve ser questionado. A cumulatividade é um fato no sistema tributário brasileiro, até mesmo quando se trata de impostos como o ICMS em alguns setores de serviços e agronegócios, que não contabilizam créditos em suas operações. Além disso, se é para acabar com a cumulatividade, por que não proceder dessa forma com o Simples e o Imposto de Renda presumido, tributos que são tão cumulativos quanto o PIS/Cofins?
Já há vítimas dessa campanha inquisitorial contra os tributos cumulativos. A transformação do PIS em tributo não-cumulativo, decretada em 2002, implicou aumento real de 14,82% em sua arrecadação de janeiro a outubro de 2003, relativamente ao mesmo período do ano anterior. Os prejuízos causados pela mesma alteração no PIS, também adotada por meio de medida provisória, não foram suficientes para mobilizar a sociedade no sentido de desmontar esta bomba de efeito retardado implícita na guerra santa que algumas lideranças empresariais nacionais decidiram travar contra a "cumulatividade" ou "cascata" das contribuições sociais (PIS e Cofins).
Qualquer empresa que agregue valor acima de 40% do preço final arcará com novo aumento de carga tributária, oriundo da nova Cofins. A medida gerou ganhos e perdas significativos, os preços relativos foram alterados, produzindo sérias distorções distributivas e alocativas na economia brasileira. O deslocamento da carga tributária foi intenso. Uma firma que compra insumos no valor de $ 10 e agrega $ 90 em seu processo produtivo teria um desembolso desse tributo de $ 8,33. Por outro lado, uma empresa que compra $ 90 de matéria-prima e agrega $ 10 teria apenas 0,93 desse tributo a pagar. Resumindo, no primeiro exemplo, a empresa mais que dobraria seu desembolso com o PIS/Cofins ($ 3,65 para $ 8,33), enquanto a última teria uma redução de quase 75% ($ 3,65 para $ 0,93).
As distorções nos padrões de incidência tributária e os impactos do deslocamento da carga de impostos dos setores primários e secundários para o setor terciário vêm causando sérias preocupações a respeito do andamento da reforma tributária. Para neutralizar esses impactos negativos e propiciar condições mais favoráveis aos setores prestadores de serviços, o governo cogita substituir a metade da incidência de 20% relativos ao INSS patronal sobre folha de salários por uma tributação adicional não-cumulativa sobre o valor agregado das empresas. Isso significa aumentar a atual incidência sobre valor agregado em mais 2,34%, que, tomando por base a experiência com a arrecadação do PIS não-cumulativo ao longo de 2003, seriam necessários para gerar aproximadamente R$ 43,31 milhões em 2003. Neste caso, a nova alíquota não cumulativa do PIS/Pasep de 9,25% iria para 11,59% com a inclusão de 50% do INSS patronal.
Usei esta estimativa para comparar duas situações: a primeira é a situação pré-alterações, ou seja, com PIS/Cofins cumulativo e INSS patronal de 20%; a segunda é a situação não-cumulativa, com PIS/Cofins de 9,25% mais 2,34% para cobrir 50% do INSS patronal. A tabela abaixo mostra que o mecanismo de correção, ou de compensação para atenuar a reclamação dos prestadores de serviços, não os compensará. O mecanismo corretivo também é não-cumulativo, e, portanto, não irá se contrapor às distorções distributivas causadas pela não-cumulatividade do PIS/Cofins. As alterações propostas não irão neutralizar os deslocamentos de carga tributária que a não-cumulatividade gerou.
A análise da tabela mostra a assimetria nos impactos das alterações tributárias causadas pela não-cumulatividade. Se dividirmos a tabela em quatro quadrantes com uma linha vertical e outra horizontal entre os valores 40% e 50% nas duas dimensões da matriz, é possível verificar as seguintes situações:
1. No quadrante superior esquerdo situam-se as empresas com alto valor agregado e baixa absorção de mão-de-obra. É uma situação típica de setores modernos de alta tecnologia, que, com o conjunto de medidas referentes à não-cumulatividade, terão significativos acréscimos entre 1,9% e 107,9% em sua carga tributária;
2. No quadrante inferior direito situam-se os setores tradicionais da economia, com baixo valor agregado e alta absorção de mão-de-obra, típicos dos setores mais tradicionais da indústria e dos serviços. Estes serão os setores beneficiados com significativas quedas entre 13,3% e 64,3% em sua carga tributária;
3. No quadrante inferior esquerdo situam-se situações industriais típicas, caracterizadas por baixo valor agregado e baixa a média absorção de mão de obra. Na maior parte das possibilidades simuladas, haverá queda na carga tributária relativamente à situação de cumulatividade tributária, ainda que em certos casos mais extremos possa haver aumento na carga tributária de até 13,2%;
4. Finalmente, no quadrante superior direito situam-se as atividades típicas de prestação de serviços tradicionais, com alto valor agregado e alta absorção de mão-de-obra. As variações de carga tributária oscilarão entre aumentos de 18% e reduções de 18,6%.
Nota-se, portanto, que mesmo com uma política de desoneração da folha de salários das empresas, a não-cumulatividade não será capaz de neutralizar os impactos redistributivos da carga tributária causados pelas alterações no PIS/Cofins. Continuará havendo variações significativas na carga tributária entre empresas e setores, impactando significativamente os preços relativos da economia.
O impacto da MP 135/03, convertida na lei 10833/03, que alterou a Cofins, tornando-a uma contribuição não-cumulativa, já foi exaustivamente analisado e repudiado por praticamente todos os setores. O mais surpreendente é que a não-cumulatividade da Cofins atende a insistentes reivindicações de alguns setores empresariais que instrumentalizaram as outras representações sindicais patronais para conseguirem transferir impostos para os segmentos que mais empregam mão-de-obra, os prestadores de serviços, que eram tidos, equivocadamente, como beneficiários de uma carga tributária mais leve. Agora que a maldade foi perpetrada, descobre-se que as perdas foram generalizadas, que a vantagem da não-cumulatividade é um mito e que há necessidade de urgentes medidas corretivas.
Pateticamente, o governo anuncia que, para atenuar os recém-descobertos males da não-cumulatividade, alguns setores de "alto interesse social" poderão permanecer no sistema cumulativo, que, de odiado, passa a ser objeto de desejo de todos os setores produtivos. Educação, saúde, comunicação, informática, agronegócios, dentre outros, passarão a ter regimes especiais, cheios de exceções e perigosos precedentes. A burocracia se aproxima das vítimas com seu abraço de afogado e promete novas medidas corretivas, como a desoneração da folha de salários das empresas, para compensá-las por terem de viver em um mundo não-cumulativo.
A tão elogiada não-cumulatividade tributária não passou de um engodo, a exigir compensações. E o governo é forçado a oferecer como paliativo o que sempre considerou ser o veneno, a opção de continuar com o sistema cumulativo. A ironia dessa situação seria risível, se não fosse trágica em suas danosas consequências sociais e econômicas.
Tributos cumulativos versus IVA`s
Deve ser dito com clareza que nenhum imposto é neutro, seja cumulativo ou sobre valor agregado. Todos os impostos possuem vantagens e desvantagens.
O IVA pode ter vantagens, pois se alega que introduz menos alterações nos preços relativos dos insumos. Contudo, esta afirmativa se baseia na aceitação da premissa da existência de mercados competitivos perfeitos. Sabe-se, contudo, que esta hipótese tem uma função essencialmente heurística, e que na prática os mercados não satisfazem os quesitos para serem considerados perfeitos. Nestas condições, a teoria do “second best” já demonstrou que se torna impossível fixar um ordenamento confiável de situações alternativas do mercado sem uma análise pontual e específica de cada cenário, o que evidentemente não é feito quando se afirma “a priori” que tributos sobre valor agregado são mais eficientes que os cumulativos.
Ademais, é sabido que a teoria do bem-estar demonstra que a sociedade poderá não optar por uma situação alocativamente eficiente se, comparada a outra situação, mesmo que ineficiente, puder atingir um ponto superior em sua função de bem-estar social.
Por sua vez, os impostos cumulativos também causam distorções típicas. Introduzem alterações nos preços relativos dos insumos, ainda que seus efeitos negativos sejam fortemente mitigados por terem alíquotas marginais baixas. Os tributos cumulativos são menos transparentes, pois se enraízam na produção e tornam-se invisíveis, exceção à última operação onde sua transparência é maior que a dos IVA´s.
No caso das exportações, os tributos cumulativos exigem métodos mais complexos de desoneração da produção, ainda que este seja um problema técnico perfeitamente contornável. O importante no caso brasileiro é que na comparação entre vantagens e desvantagens, os impostos cumulativos apresentam amplo saldo positivo. Não discriminam contra os salários, possuem alíquotas muitos mais baixas que os IVA´s, e com isso desestimulam a sonegação e a corrupção. Ademais, têm custos baixíssimos de operação, quase zero no caso dos impostos eletrônicos como a CPMF. Portanto, custam menos à sociedade e reduzem significativamente o famigerado custo-Brasil. Só não os aprovam aqueles que, ainda que não o admitam, se beneficiam das mazelas do atual sistema tributário.
Um equívoco comum na avaliação dos tributos cumulativos advém da presunção de que eles acumulam elevadas cargas tributárias geradas por “longas” cadeias de produção.
As cadeias de produção jamais podem ser descritas como “curtas” ou “longas”: são sempre infinitas. Em realidade, qualquer produto ou serviço implica a contribuição de todos os demais setores da economia para sua produção. Trata-se de um processo circular e que necessariamente utiliza insumos de vários outros setores que, por sua vez, necessitam de insumos de outros setores, e assim sucessivamente. Toda cadeia de produção é sempre infinita.
O que determina a carga de impostos de um tributo cumulativo é a relação entre insumos e valor agregado em cada estágio no processo de produção. Por exemplo, se um dado setor de produção compra insumos de um determinado valor e agrega valor em montante equivalente, a cumulatividade carregada das etapas anteriores de produção acha-se totalmente embutida no valor dos insumos adquiridos. O valor agregado nesta etapa de produção não sofre qualquer efeito cumulativo nesta mesma etapa, passando a fazê-lo apenas na medida em que a produção se transforma em insumo na etapa posterior de produção.
Para ilustrar, podemos simular o seguinte caso: Uma empresa agrega 100% do valor dos insumos adquiridos (VA=100%) e há um imposto sobre a movimentação financeira – IMF - de 1% no débito e no crédito bancários. O valor do produto final é igual a R$ 100.
O resultado mostra que os efeitos da cumulatividade tributária se exaurem rapidamente ao se analisar o imposto carregado das etapas anteriores de produção, seguindo uma progressão geométrica decrescente, cuja razão é 1/(1+VA%)*(1+IMF)². No exemplo dado, o valor total do imposto acumulado no preço do produto final é de R$ 3,8646, ou seja, a carga tributária equivale a 3,8646% do preço final.
O gráfico abaixo, resultante da simulação, mostra que a cumulatividade gerada ao longo da cadeia de produção cai aceleradamente, atingindo o valor de apenas cinco centavos de real, R$ 0,05, já na quinta etapa do processo de transformação, caminhando rapidamente para valores próximos de zero. Percebe-se, assim, que a acumulação de tributos ocorre com intensidade bem menos alarmante do que fazem crer os críticos dos impostos sobre movimentação financeira.
O gráfico abaixo mostra o impacto da cumulatividade na cadeia de produção para vários
níveis de agregação de valor.
Algumas simulações
Qualquer tributo introduz distorções econômicas. Contudo, a intensidade com que essas distorções ocorrem depende não apenas do tipo de tributo (cumulativo ou de valor adicionado), mas principalmente do valor das alíquotas aplicadas. Sabidamente, os tributos cumulativos são mais simples, menos tecnocráticos e, por sua própria natureza, possuem bases de incidência expressivamente mais amplas do que os tributos sobre valor agregado. Por essas razões, necessitam de alíquotas significativamente mais reduzidas do que os de valor agregado e, portanto, sob este prisma, tendem a gerar menos distorções no funcionamento da economia.
Cumpre afirmar que o PIS e o Cofins são tributos cumulativos e, ao mesmo tempo, declaratórios. Ao transformá-los em não-cumulativos, agrava-se a complexidade na exação dessas contribuições, estimulando a sonegação e tornando necessária a elevação de suas alíquotas para se atingir uma dada meta de arrecadação. Neste aspecto, são tributos ineficientes, ainda que com menor intensidade que os IVA´s, que pretendem substituí-los. Surge, assim, como opção, o imposto sobre movimentação financeira, não-declaratório, eletrônico, desburocratizado, com reconhecida robustez arrecadatória.
A tabela anexa, elaborada a partir das matrizes insumo-produto do IBGE, compara as cargas tributárias setoriais dos tributos indiretos declaratórios (ICMS, IPI, ISS e as contribuições patronais ao INSS) com um Imposto sobre Movimentação Financeira com alíquota de 1,665% no débito e no crédito dos lançamentos bancários. Em ambos os casos, a arrecadação é a mesma, ou seja, 14,7% do PIB.
Nota-se a significativa redução na carga tributária setorial. Em outras palavras, a aplicação de um imposto não-declaratório sobre movimentação financeira reduz a carga tributária dos atuais contribuintes em mais de 75%, ao mesmo tempo em que mantém a arrecadação constante.
Vê-se que, enquanto no sistema tradicional a variação nos preços relativos dos setores vai de 19,88% a 65,17%, a introdução de um IMF faz esse impacto cair para uma faixa entre 4,03% e 14,59%. O desvio padrão em relação aos preços livres de tributos foi de 8% no sistema tradicional e de 3,03% com a adoção de um IMF.
O que os dados da simulação mostram é que qualquer outra linha de reforma, que não a de introduzir impostos não-declaratórios sobre movimentação financeira em substituição à estrutura de impostos hoje existente, irá apenas procrastinar a busca de soluções para as distorções do sistema tributário brasileiro.
Tecnicamente está provado que é preferível um tributo cumulativo com alíquota baixa em relação a outro sobre valor agregado com alíquota elevada. O estímulo à sonegação diminui e o impacto sobre os preços relativos da economia é muito menor com um tributo cumulativo sobre as movimentações financeiras comparativamente aos impostos sobre valor agregado. Além disso, a visão de que os tributos cumulativos representam um elevado custo ao final das cadeias produtivas não se sustentam. No geral, há um grande mito a ser desmascarado: o de que os impostos sobre valor agregado são eficientes, e os cumulativos são sempre ruins e indesejáveis.
No artigo “A psicose da cascata”, publicado na Folha de S. Paulo em 24/03/2003 afirmei que “Se a primeira meta de qualquer sistema tributário é arrecadar, decorre ser preciso que todos paguem, que a incidência tributária seja universal. É evidente que, satisfeita a primeira condição, deve-se buscar um sistema tributário mais simples, mais barato, que tenha um bom padrão de incidência. Mas, se essa condição (de arrecadar de forma universal) não for satisfeita, a sobrecarga sobre os contribuintes efetivos se tornará insuportável, a evasão será estimulada e a arrecadação será comprometida. É como se um grupo de dez amigos saísse diariamente para almoçar e a conta fosse paga sempre pelos mesmos quatro ou cinco convivas. Sem dividir a conta por todos, a situação fica insustentável; os que pagam a conta passarão a se recusar a arcar com as despesas. Esse é o caminho que será trilhado pelo Brasil se não se reformar o sistema tributário de modo a ampliar o universo de contribuintes”.
A questão da cumulatividade tributária foi abordada em importante estudo da Receita Federal “Condicionantes e Perspectivas da Tributação no Brasil”, de onde foi extraído o trecho abaixo: (www.receita.fazenda.gov.br/Historico/EstTributarios/topicosespeciais/condicionantes.htm): “A discussão acerca da cumulatividade tem estado presente na mídia nos últimos anos. Em geral, argumenta-se que a cumulatividade traz todos os malefícios possíveis em termos de política tributária: onera preços, reduz a competitividade, impacta negativamente sobre as exportações, incide regressivamente, etc”.
Entretanto, o que não se percebe, pois matéria tributária não é óbvia, é que isso não é consequência típica da cumulatividade: mesmo um imposto sobre valor agregado, se mal concebido e implementado, pode apresentar tais defeitos, ou até mesmo piores distorções. Ademais, não se deve apenas olhar para o desenho do sistema de modo a julgar suas qualidades. Um Imposto sobre o Valor Agregado (IVA) pode não ser solução superior a um imposto em cascata se permitir ampla sonegação, admitir quebra de cadeia, possuir alíquotas efetivas distintas entre setores e produtos, e conferir maior complexidade à sua administração.
Feitas essas considerações, que são relevantes e reais em países de fraca tradição tributária, é certo que, teoricamente, um IVA apresenta vantagens em relação à tributação cumulativa. Portanto, é o caminho a ser seguido por uma reforma tributária viável, desde que se tenha muito claro para que tipo de IVA pretende-se migrar.
No entanto, a transição, no caso brasileiro, deve ser lenta e monitorada, pois haverá impactos em vários aspectos econômicos relevantes. O primeiro deles é o impacto sobre a inflação, pois, seguramente, haverá efeitos diferenciados na formação de preços das cadeias produtivas. O problema é que os prejudicados repassarão integralmente para os preços de seus produtos os custos decorrentes desse impacto, mas, provavelmente, os beneficiados aumentarão seus lucros, não rebaixando os preços na medida requerida. O efeito conjunto, portanto, seria uma elevação generalizada de preços.
O segundo é o impacto sobre a regressividade do sistema ou a justiça fiscal. Estudo recente realizado pela SRF mostrou que a tributação cumulativa da Contribuição para o PIS e da Cofins incide proporcionalmente, com leve progressividade nas últimas faixas de renda, contrariamente ao ICMS, que tem comportamento errático entre as faixas, mas com tendência regressiva. Há que se tomar cuidado, assim, com falsos mitos, pois abandonar a cumulatividade em prol do valor agregado não é garantia de melhoria da justiça fiscal do sistema.
Um terceiro aspecto relevante é o investimento em treinamento de pessoal e administração do sistema, pois a tributação cumulativa é indubitavelmente mais simples que a incidente sobre o valor agregado. A migração requererá cautela e monitoramento administrativo, de modo que o sistema mantenha níveis de arrecadação compatíveis com o esperado. Vale notar que a arrecadação da contribuição para o PIS e da Cofins, em 2001, foi de R$ 56,5 bilhões, o equivalente a 20,2% da arrecadação total da União.
É importante, também, mencionar que, no que tange à tributação da renda, a cumulatividade tem sido escolhida, eletivamente, por cerca de 90% dos contribuintes (optantes do Simples e do regime do Lucro Presumido), justamente por se tratar de apuração simplificada de impostos e contribuições. Portanto, é preciso ter claro que a migração para o regime do valor agregado acabará por tornar a apuração dos impostos e das contribuições, necessariamente, mais complexa. Nesse sentido, a apuração por valor agregado deveria atingir, primariamente, os contribuintes do Lucro Real, continuando a ser oferecida aos pequenos e médios contribuintes uma tributação simples e de baixo custo administrativo.
Tributação da movimentação financeira
A experiência brasileira de tributação da movimentação financeira iniciou-se em 1993, com a criação do Imposto Provisório sobre a Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira (IPMF), que, posteriormente, foi substituído pela Contribuição Provisória sobre a Movimentação ou Transmissão de Valores e de Créditos e Direitos de Natureza Financeira (CPMF). De início, as críticas ao imposto foram grandes, com a previsão de que seus efeitos seriam deletérios para a economia. Falou-se em aumento generalizado de preços, volta da inflação a níveis pré-Plano Real, redução das transações intermediadas por instituições financeiras e dolarização da economia, isso para não se mencionar as críticas já conhecidas quanto à tributação cumulativa e toda a celeuma jurídica em torno do sigilo bancário.
Após sete anos de implementação, com algumas interrupções, o que se pode afirmar é que nenhuma das críticas se mostrou verdadeira. A contribuição tornou-se receita relevante para o ajuste fiscal brasileiro, representando, em 2001, 6,1% da arrecadação federal, e não gerou nenhum efeito catastrófico sobre a economia. A contribuição apresenta níveis de produtividade muito bons, em especial se comparados com outros países que também implementaram imposto semelhante. Quanto a ser um custo para a transação financeira, isso é tanto verdade para a CPMF quanto para qualquer outro imposto, que sempre irá onerar a transação econômica.
A partir da Lei nº 10.174, de 9 de janeiro de 2001, e da Lei Complementar nº 105, de 10 de janeiro de 2001, a CPMF mostrou realmente ser um instrumento valioso para a fiscalização e o controle das operações dos contribuintes, não tendo ocorrido qualquer infração aos direitos e garantias individuais dos cidadãos. O cruzamento de dados entre a movimentação financeira e a renda declarada tem gerado resultados surpreendentes em matéria de fiscalização e redução da sonegação. Foram selecionados para análise e abertura de procedimento fiscal 7.015 contribuintes, sendo 4.566 pessoas físicas isentas ou omissas, com movimentação total de R$ 25,2 bilhões, e 2.449 pessoas jurídicas (imunes, isentas, inativas, omissas ou optantes pelo Simples), com movimentação total de R$ 146,8 bilhões.
Dessa forma, quando analisada sob o enfoque da reforma tributária, a CPMF constitui instrumento arrecadatório que não poderá ser eliminado facilmente em curto prazo. Seu benefício, em termos de arrecadação gerada, é muito alto frente ao baixo custo de administração, sem mencionar que é imposto não-declaratório, sem ônus acessório para os contribuintes. Enquanto instrumento de fiscalização, essa contribuição deve tornar-se permanente, até porque é o único tributo a captar operações da economia subterrânea e a alcançar operações da nova economia, como aquelas relativas ao comércio eletrônico.
A reforma tributária que a sociedade brasileira almeja deverá manter a carga tributária global constante (ao menos em um primeiro momento) e, ao mesmo tempo, reduzir a carga tributária para os atuais contribuintes, já sufocados pelo peso dos tributos que recolhem. Isso implica identificar um sistema capaz de universalizar a base de contribuintes e, assim, deslocar a atual carga dos atuais pagadores de impostos para onerar os que sonegam e os que se ocultam na informalidade. Isto só seria possível mediante uma nova composição tributária que abra maiores espaços aos tributos não-declaratórios, como os impostos seletivos e os impostos sobre movimentação financeira.
O estudo da Receita Federal acima mencionado traz valiosa e prudente reflexão acerca dos rumos da reforma tributária no Brasil. Tratando dos modelos alternativos de reforma, afirma o estudo que, “não apenas à economia deve um sistema tributário ser adequado, é necessário que ele seja concebido em conformidade com as circunstâncias culturais do país no qual ele for aplicado. Em outras palavras, a mera importação de soluções adotadas internacionalmente não é garantia de medida bem sucedida. Muito pelo contrário, a probabilidade de um resultado negativo é alta”.
Há que se considerar as características culturais da sociedade, isto é, se os contribuintes, de modo geral, preferem soluções mais simples e menos exatas ou mais complexas e calibradas. Esses são trade-offs, ou dilemas, a serem escolhidos e que são bem conhecidos na teoria econômica, como a escolha entre eficiência e eqüidade. É justamente isso que ocorre, continuamente, em tributação. Ademais, é preciso que o desenho do sistema leve em conta à própria atuação da administração tributária e os instrumentos dos quais ela dispõe a seu favor no cumprimento de sua missão.
Assim, há países de forte tradição tributária, onde a consciência social em relação ao pagamento de impostos é alta, onde ser sonegador é sinônimo de vergonha e exclusão social, há educação e cidadania tributária, onde o fisco tem poderes fortíssimos, mas, também, deveres que são monitorados pela sociedade. Por outro lado, há países de fraca tradição tributária, onde o pagamento de impostos se inscreve na lógica da cultura do desrespeito, onde o sonegador é visto como inteligente e esperto, onde a administração tributária é continuamente surpreendida com liminares que geram um clima de insegurança jurídica.
O Brasil é um país de fraca tradição tributária e, portanto, a própria formulação das soluções tributárias deve prevenir, desde sua concepção, a evasão fiscal. Do contrário, a chance de ocorrerem vazamentos tributários aumenta consideravelmente. A construção de uma tradição tributária forte se inscreve no contexto geral de amadurecimento institucional do país e de consolidação de seus valores – algo desejável, mas inexeqüível a curto prazo. Enquanto isso não acontece, não reconhecer que o País tem fraca tradição é apenas caminhar rápido para a sonegação generalizada, perda de arrecadação e enfraquecimento das instituições tributárias.
Tais considerações são de extrema importância, considerando-se o mimetismo econômico que acomete o pensamento tributário nacional. Em geral, o discurso caminha na direção da desoneração da produção, e no reforço da tributação pessoal. Assume-se, destarte, que esta conformação estrutural torna possível aumentar a progressividade do sistema, reduzir custos, simplificar os mecanismos burocráticos, e combater a evasão. O que muitas vezes não é percebido pelos proponentes destes modelos, é que há fragrante inconsistência entre o modelo proposto e as qualidades desejadas do sistema tributário, além da inviabilidade prática da adoção de tais modelos frente à tradição tributária brasileira.
As propostas de reforma tributária recomendam o modelo europeu, baseado em três espécies básicas: um imposto de renda, um imposto sobre valor agregado (IVA), e um imposto sobre ativos. Em geral o primeiro é de alçada nacional, o segundo de alçada regional, e o terceiro de alçada local. Cabe apontar que este modelo, que recebeu o endosso do Congresso Nacional em sua proposta de reforma fatiada aprovada em 2003, não desonera a produção, pois o IVA é um tributo indireto incidente sobre as etapas do processo produtivo; não garante maior progressividade, pois o IVA é um tributo indireto; e não garante mais simplicidade e menor evasão, dada a característica essencialmente declaratória e burocrática dos tributos que compõem o sistema.
O modelo tributário que atinge as metas desejadas nos discursos dos tributaristas brasileiros não é o modelo europeu, mas sim o modelo americano, composto por um imposto de renda de âmbito nacional, um tributo sobre vendas ao consumidor de alçada regional, e um tributo sobre ativos cobrado pelo poder local. Os norte-americanos não possuem IVA´s, e portanto desoneram por completo a produção.
Curiosamente, não se ouve proposta nesta direção no debate de reforma tributária, a não ser a absurda conjunção dos dois sistemas, no confuso projeto de reforma tributária da Câmara dos Deputados em 2001 que previa a criação de um IVA nacional, que unificaria os atuais ICMS, o IPI e o ISS, e ainda introdução de um novo tributo sobre vendas a varejo IVV, na alçada do poder local. Como se vê, trata-se de um sistema híbrido, sem nitidez de competências, e que introduziria no Brasil dois tributos indiretos, um sobre produção e outro sobre consumo final. Como, no cômputo final, a incidência tributária ocorre sempre na ponta do consumidor, o modelo teria uma espécie de dupla tributação sobre as vendas finais, alocando competências tributárias de difícil operacionalização aos municípios brasileiros. Em outras palavras, trata-se de proposta divorciada das bases estruturais, culturais, e ambientais da economia brasileira.
Recente trabalho da empresa de consultoria Deloite “Pesquisa Internacional sobre Tributação”, compara o que pode ser chamado de modelo brasileiro com sistemas tributários de 34 países em todo o mundo. Os dados mostram com enorme clareza a tributação no Brasil passou por um processo de evolução e de aculturação ambiental típica de países com fraca tradição tributária, e que começa a ser aplicado em vários outros países com condições semelhantes. Vale notar que a experiência brasileira de tributação sobre faturamento e sobre movimentação financeira já vem sendo aplicada em outras economias.
Relata o estudo que "as contribuições sobre receita bruta, tais como o PIS e a Cofins, já possuem seus similares em 35% dos países pesquisados" e que "a CPMF já não é mais peculiaridade de alguns países da América Latina. Ela é encontrada em 15% dos países da amostra". Vale acrescentar que a Austrália, país não incluído na amostra da Deloitte, já vem aplicando tributação sobre movimentação financeira há algumas décadas.
Os principais resultados encontram-se na tabela abaixo, e demonstram que a característica principal do modelo brasileiro é a conjugação de forte tributação sobre renda, forte tributação sobre produção e consumo, e com tributos complementares sobre faturamento bruto e movimentação financeira.
Na realidade, trata-se do modelo europeu com reforços de tributos cumulativos, cujas características fundamentais se ajustam a economias com fraca tradição tributária, altos coeficientes de informalidade e baixos níveis de renda. O que se depreende da análise comparativa é que não se pode esperar alta participação da tributação pessoal na carga tributária se a economia possui renda per capita baixa e mal distribuída; não é possível evitar a tributação indireta em economias com forte predisposição à evasão e ao descumprimento da burocracia fiscal exigida pelos impostos declaratórios sobre valor agregado; e não é viável evitar que países com fraca tradição tributária, como é o caso de vários dos países da amostra da Deloitte, deixem de lançar mão dos tributos não-declaratórios sobre faturamento e movimentação financeira, utilizados com sucesso na experiência brasileira.
É lamentável que o Brasil retroceda em seu processo de evolução e especialização tributárias, tentando defender um discurso formal que aponta para o modelo americano, ao mesmo tempo que repudia sua bem-sucedida experiência com tributos inovadores como a CPMF, e adote uma prática típica do modelo europeu. O resultado inevitável será a frustração com o discurso e o insucesso com a prática específica que não se coaduna com as tradições culturais e econômicas da economia brasileira.
Vale apontar ainda que as recentes modificações no PIS e na Cofins, tornando-os tributos não-cumulativos, aumentarão significativamente a alíquota efetiva sobre o valor agregado, o que certamente agravará as distorções em termos de oneração da produção e de estímulo à evasão existentes no Brasil. Caso esta política insensata prossiga, há a previsão de redução dos tributos sobre folha de pagamento das empresas, o que adicionará outros 2% à elevada alíquota incidente sobre o valor agregado das empresas.
Marcos Cintra Cavalcanti de Albuquerque, 57, é doutor em Economia pela Universidade de
Harvard (EUA) e professor-titular e vice-presidente da Fundação Getulio Vargas. É secretário de Finanças do município de São Bernardo do Campo e autor do livro “A Verdade sobre o Imposto Único”, Editora LCTE, SP, 2003.